Czy to obowiązkowa, czy nieobowiązkowa rezerwa co do zasady nie jest kosztem uzyskania przychodu. Tak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym, choć mogą one budzić wątpliwości – czytamy w Rzeczpospolitej.

Spółka ponosi wydatki, które dla celów podatkowych są kosztami pośrednio związanymi z jej przychodami.
Ze względu na brak akceptacji kosztów przed zamknięciem danego miesiąca część z nich ujmowana jest w danym miesiącu jako rezerwa i następnie w kolejnym miesiącu, po uzyskaniu akceptacji, rozliczana na koncie zobowiązań. W momencie tworzenia rezerwy spółka ma wszystkie faktury dokumentujące wspomniane koszty, tj. wartość rezerwy odpowiada w 100 proc. sumie wartości wynikających z faktur. Czy koszty te powinny być kosztami podatkowymi w momencie utworzenia rezerwy, czy w momencie jej rozwiązania i zaksięgowania zobowiązania – pyta czytelnik Rzeczpospolitej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw innych niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 26, jeżeli obowiązek ich tworzenia w ciężar kosztów nie wynika z innych ustaw. Nie są jednak kosztami uzyskania przychodów rezerwy utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, inne niż określone ustawie o CIT jako taki koszt.

Czy opisana przez czytelnika rezerwa jest objęta zakresem tej regulacji? Można spotkać się z poglądem, że wskazany przepis odnosi się tylko do tych rezerw tworzonych na podstawie ustawy o rachunkowości, których utworzenie jest obowiązkowe.

Jednak należy zastanowić się, czy na gruncie regulacji ustawy o rachunkowości rzeczywiście istnieje podział na rezerwy obowiązkowe i nieobowiązkowe. Ustawa o rachunkowości wskazuje bowiem ogólne zasady i okoliczności tworzenia rezerw, a ostateczną decyzję w tym zakresie podejmuje kierownik jednostki.
Ponadto, zgodnie z regulacjami powołanej ustawy, jednostki prowadzą księgi w sposób zapewniający rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Realizacji tego celu mają służyć podstawowe zasady rachunkowości wskazane w tej ustawie. Jedną z nich jest zasada ostrożności, która nakazuje wycenę majątku jednostki i źródeł jego pochodzenia, w sposób pozwalający na prezentację wyniku finansowego oraz sytuacji majątkowej jednostki i najbliższy rzeczywistości. Przejawem realizacji tej zasady jest m.in. uwzględnienie w wyniku finansowym rezerw na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń. Tworzenie rezerw należy więc traktować jako realizację obowiązku stosowania zasady ostrożności.

Z tego względu, należy przyjąć, że rezerwa, o której mowa w pytaniu, jako utworzona na podstawie przepisów o rachunkowości i niewyłączona z katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, nie może być kosztem podatkowym w spółce w momencie jej utworzenia.
Niezależnie od tego należy zauważyć, że zgodnie z regulacjami ustawy o CIT koszty pośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie poniesienia, przy czym za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

W omawianej sytuacji możnaby argumentować, że księgowanie spółki jest rezerwą jedynie technicznie, ponieważ wszystkie koszty w momencie jej tworzenia są już znane, a księgowanie rezerwy odbywa się na podstawie faktur, w związku z czym do poniesienia kosztu dochodzi już w momencie ujęcia rezerwy.
Niemniej przyjęcie takiego podejścia jest ryzykowne, zarówno ze względu na opisane już wyłączenia ustawowe, jaki wskazane wyżej rozumienie dnia poniesienia kosztu.
W związku z tym należałoby przyjąć, że w omawianej sytuacji spółka może rozliczyć omawianą rezerwę w kosztach podatkowych dopiero w momencie jej rozwiązania i zaksięgowania zobowiązania na podstawie otrzymanych faktur.

Więcej w Rzeczpospolitej z 9 sierpnia 2011 r.