Jesteśmy firmą zajmującą się szkoleniami z zakresu telekomunikacji i telefonii komórkowej. W głównej mierze szkolenia wykonywane są na zlecenie firm zagranicznych dla ich pracowników i przeprowadzane w kraju zleceniodawcy. Dostaliśmy jednak propozycję przeprowadzenia szkolenia w Polsce dla obywateli Afganistanu oraz dla obywateli Gruzji w ich państwie. W obu przypadkach uczestnicy szkolenia będą za nie płacili jako osoby prywatne. Jak w tej sytuacji będzie wyglądać kwestia opodatkowania VAT wykonywanych usług? – pyta czytelnik Rzeczpospolitej
Jak odpowiada ekspert współpracujący z dziennikiem „Rz” – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przepisu tego wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
Wskazane sformułowanie nie budzi większych wątpliwości, chociaż należy pamiętać, że ustawa o VAT w art. 283-280 ustala szczególne zasady, które mogą decydować o tym, że usługa faktycznie wykonana na terytorium Polski uznawana jest za wykonaną poza tym terytorium i tym samym nie podlega opodatkowaniu. Możliwa jest również sytuacja, w której usługa faktycznie wykonana poza terytorium Polski może być uznana za wykonaną na jej terytorium i tym samym podlega opodatkowaniu.
Dla oceny miejsca wykonywania usługi kluczowe jest określenie, czy odbiorca występuje w roli podatnika czy nie. Na potrzeby ustalenia miejsca wykonywania usługi przez podatnika rozumie się podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel czy rezultat takiej działalności. Ustalenie, czy kontrahent może być uznany za podatnika, jest niezwykle istotne, gdyż jego status jest podstawowym kryterium określenia miejsca wykonywania usługi.
Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku podmiotów niebędących podatnikami na podstawie art. 28C ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Biorąc pod uwagę opisane regulacje, ze względu na to, że uczestnicy szkoleń występują jako osoby fizyczne niebędące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług szkoleniowych będzie kraj siedziby usługodawcy, czyli w tym przypadku Polska. Zarówno zatem dla obywateli Afganistanu szkolonych w Polsce, jak i dla Gruzinów szkolonych w ich państwie spółka będzie zobowiązana opodatkować wykonaną usługę podstawową stawką VAT obowiązującą w Polsce, czyli 23 proc.
W kontekście usług edukacyjnych należy jednak zwrócić uwagę na art. z8g ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.
Brzmienie przywołanego przepisu mogłoby sugerować, że w przypadku Gruzinów usługa szkoleniowa nie podlegałaby opodatkowaniu w Polsce, gdyż miejscem jej świadczenia byłoby faktyczne miejsce jej wykonania, czyli Gruzja. Wskazany przepis mówi jednak o świadczeniu usług w dziedzinie edukacji, takich jak targi i wystawy Zatem nie chodzi tu o szkolenie w potocznym jego rozumieniu polegające na tym, że w określonym miejscu określona grupa uczestników jest w sposób czynny szkolona przez wykładowcę (trenera).
Przepis mówi o usługach w dziedzinie edukacji, które przybierają formę targów albo wystaw, czyli są skierowane do nieokreślonej i nieograniczonej grupy uczestników, którzy powiększają swój zasób wiedzy poprzez samodzielne przyswajanie przygotowanych informacji, bez udziału wykładowców. Potwierdza to angielskie brzmienie art. 54 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
Rozróżnienie dotyczące formy świadczenia usług edukacyjnych widać wyraźniej w przypadku usług świadczonych na rzecz podatników. W ich przypadku przepis ustawy o VAT (art. 28g ust. 1) mówi, że miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. Przepis ten jest identyczny z polskim brzmieniem dyrektywy w sprawie VAT.
Widać zatem wyraźnie, Że również w przypadku usług świadczonych dla podatników mamy do czynienia z analogicznymi regulacjami, zgodnie z którymi miejsce świadczenia usług określono w sposób odmienny od zasady generalnej jedynie w przypadku działalności edukacyjnej prowadzonej w szczególny, określony sposób. Dlatego dopóki świadczenie usług szkoleniowych przybiera formę normalnego szkolenia, miejscem świadczenia takiej usługi dla osoby niebędącej podatnikiem będzie kraj siedziby usługodawcy.
Więcej w Rzeczpospolitej z 13 kwietnia 2015 r.