Rodzaj dokumentu decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego
Sygnatura PO-436/34/07
Data 2007.12.10

Autor – Izba Skarbowa w Kielcach

Pytanie podatnika
Jakie są skutki podatkowe dokonania konwersji pożyczki wraz z odsetkami na kapitał zakładowy Spółki w podatku od czynności cywilnoprawnych ?

Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 27:09.2007 r. znak: RO/436-8/07 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pismem z dnia 27.06.2007 r. Sp. z o.o. I. zwróciła się do Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów praw podatkowego w przedmiocie skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z dokonaniem konwersji pożyczki wraz z odsetkami na kapitał zakładowy Spółki.

Spółka przedstawiła własne stanowisko dotyczące w/w zagadnienia. Zdaniem spółki, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu tym podatkiem podlega podwyższenie kapitału zakładowego spółki. W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b i art. 6 ust. 9 pkt 6 w/w ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy po odliczeniu kwoty pożyczek udzielonych Spółce przez wspólnika, która była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a następnie została przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 2 oraz 7 usta 1 pkt 9 w/w ustawy, na dziew podjęcia uchwały o dokonaniu konwersji pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami na kapitał zakładowy, na Spółce ciąży obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w następującej wysokości:

Podstawa opodatkowania: 3.380.500zł – 2.920.400zł = 460.100zł

Podatek: 460.100zł x 0,5% = 2.300,50zł

Podatek do zapłaty: 2.301zł

W dniu 27.09.2007 r. Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach wydał postanowienie znale: RO/436-8/07, w którym stwierdził, że powyższe stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Organ podatkowy pierwszej instancji, oceniając stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy powołał następujące przepisy ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ( tj. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450):

• art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 2, art. 1a pkt 2, regulujące przedmiot opodatkowania,

• art. 6 ust 1 pkt 8 lit. b i 8 lit. d i art. 6 ust. 9 pkt 6, dotyczące podstawy opodatkowania,

• art. 7 ust. 1 pkt 9 regulujący stawkę podatku,

• art. 3 ust. 1 pkt 2 i art. 4 pkt 9, stanowiące, kiedy powstaje i na kim ciąży obowiązek podatkowy.

Z przytoczonych przepisów, w ocenie Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach wnika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zmiana umowy spółki wynikająca z podwyższenia kapitału zakładowego spółki poprzez pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika. Podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładu wniesionego do spółki z tytułu udzielonej pożyczki, z wyjątkiem tej części wartości wkładu zakładowego o równowartości pożyczki, która uprzednio była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stawka podatku wynosi 0,5% od wartości wniesionego i nieopodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zobowiązanie podatkowe powstaje w dniu podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki z tytułu w/w pożyczki i ciąży na spółce.

Ponadto, jako, że z pisma Spółki wynika, że Spółka od czynności prawnej – umowy pożyczki, uiściła opłatę skarbową, oznacza to zdaniem Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach, że w przypadku, gdy faktycznie miało to miejsce, opodatkowaniu w/w podatkiem podlega wartość kapitału zakładowego, o którą podwyższa się kapitał zakładowy Spółki, pomniejszona o wartość pożyczki. W przeciwnym przypadku podstawę opodatkowania stanowi cała kwota podwyższająca pierwotny kapitał zakładowy Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach stwierdza, iż w/w postanowienie zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa i dlatego na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa zmienia go niniejsza decyzją.

Na wstępie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych ( tj. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi temu podlegają umowy spółki (akty założycielskie). Punkt 2 powołanego artykułu stanowi, że podatkowi podlegają także zmiany umów wymienionych w pkt 1 (a więc również zmiany umowy spółki), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Art. 1 ust. 3 w/w ustawy dokładnie precyzuje, co w rozumieniu tego podatku stanowi zmianę umowy w przypadku umowy spółki. W odniesieniu do spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty (art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

W przypadku spółki z o.o. podwyższenie kapitału zakładowego może nastąpić w wyniku konwersji wierzytelności na udziały. Powszechnie akceptowanym przez doktrynę i orzecznictwo jest pogląd, że ten sposób podwyższenia kapitału zakładowego może dotyczyć zarówno wspólników posiadających wierzytelności, jak i osób trzecich.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez I. Sp. z o.o. wynika, że jedyny udziałowiec Spółki – zagraniczna osoba prawna z siedzibą w B. – udzielił Spółce w 2000 r. pożyczki w wysokości 715.809,37 EUR (1.400.000 DM) z przeznaczeniem na realizację inwestycji. Kwota pożyczki po przeliczeniu wyniosła 2.920.400zł. Spółka zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa uiściła opłatę skarbową od umowy pożyczki od kwoty 2.920.400zł (0,1 %). Kwota pożyczki została przekazana na rachunek bankowy Spółki. W 2007 r. udziałowiec Spółki podjął decyzję o konwersji pożyczki w-raz z naliczonymi odsetkami na kapitał zakładowy Spółki w drodze wzajemnego potrącenia. Kapitał zakładowy Spółki uległ podwyższeniu o kwotę 3.380.500zł.

W świetle powyższego prawidłowym jest stanowisko, że czynność dokonana przez Spółkę i jej udziałowca podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki.

Błędnie natomiast została określona podstawa opodatkowania. Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach, interpretując przepisy podatkowe powołał ten sam, co wnioskodawca art. 6 ust. 9 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako znajdujący zastosowanie przy jej ustalaniu. Zgodnie z w/w przepisem, od podstawy opodatkowania przy umowie spółki, odlicza się kwoty pożyczek udzielonych spółce kapitałowej przez wspólnika (akcjonariusza) oraz kwoty dopłat w spółce kapitałowej, które były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych; a następnie zostały przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego.

W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zauważa, że ustawa z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych została zmieniona ustawą z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222 poz. 1629). Zmiany weszły w życie z dniem 1.01.2007 r.

Nowe brzmienie w/w art. 6 ust. 9 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostało nadane art. 2 pkt 6 lit. c ustawy nowelizującej.

Zdaniem organu odwoławczego analiza postanowienia wydanego na wniosek I. Sp. z o.o. wskazuje, iż Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach dokonał oceny stanu prawnego, objętego wnioskiem, z pominięciem uregulowań przejściowych zawartych w art. 4 ustawy zmieniającej. W myśl, bowiem art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, przepis art. 6 ust. 9 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, ma zastosowanie do odliczania od podstawy opodatkowania kwot pożyczek udzielonych spółce przez wspólników (akcjonariuszy) od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. od dnia 01.01.2007 r.

Z przedstawionego stanu prawnego wynika, zatem, że skoro w niniejszej sprawie mamy do czynienia z pożyczką udzieloną Spółce przed 01.01.2007 r., to znowelizowany przepis art. 6 ust. 9 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie może mieć zastosowania w sprawie. Dla oceny skutków podatkowych bez znaczenia jest również to, czy od pożyczki udzielonej w 2000 r. został uiszczony podatek.

Pozostałe kwestie objęte postanowieniem dotyczące powstania obowiązku podatkowego i stawka podatku są prawidłowe.

W związku z powyższym postanowienie Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 27.09.2007 r. znak: RO/436-8/07 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego potwierdzające słuszność stanowiska Spółki, uznać należy za nieprawidłowe w zakresie, o którym wyżej mowa, jako stojące w oczywistej sprzeczności z cytowanymi przepisami prawa.

Zatem przedmiotowe postanowienie należało zmienić na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej.